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Anmerkung zu:BFH 2. Senat, Urteil vom 14.10.2020 - II R 27/18
Autor:Raymond Halaczinsky, RA
Erscheinungsdatum:26.07.2021
Quelle:juris Logo
Normen:§ 85 BewG, § 259 BewG, § 190 BewG
Fundstelle:jurisPR-SteuerR 30/2021 Anm. 1
Herausgeber:Prof. Dr. Peter Fischer, Vors. RiBFH a.D.
Prof. Dr. Franz Dötsch, Vors. RiBFH a.D.
Zitiervorschlag:Halaczinsky, jurisPR-SteuerR 30/2021 Anm. 1 Zitiervorschlag

Einheitsbewertung eines Supermarkts (Altbundesgebiet)



Leitsätze

1. Bei der Ermittlung des Gebäudenormalherstellungswerts eines Flachdachgebäudes im Altbundesgebiet ist das von den Außenwänden des Gebäudes gänzlich umschlossene Raumvolumen voll anzurechnen.
2. Befinden sich unterhalb des Dachs Versorgungsleitungen, die mittels einer abgehängten Decke der Sicht entzogen sind, steht dies der Vollanrechnung nicht entgegen.



A.
Problemstellung
Wie ist der umbaute Raum bei einem Gebäude mit Flachdach im Sachwertverfahren nach § 85 BewG (sog. Einheitsbewertung 1964) zu errechnen? Ist ein umbauter Raum zwischen einer abgehängten (nicht begehbaren) Decke und einem Flachdach überhaupt ein Dachraum und gehört ein solcher Raum vollständig oder nur zu einem Drittel zum umbauten Raum?


B.
Inhalt und Gegenstand der Entscheidung
Im Streitfall ging es um einen Supermarkt in einem alten Bundesland. Dabei handelte es sich um einen Flachdachbau mit einem Erd- und einem Obergeschoss, das sich über eine Teilfläche des Erdgeschosses erstreckte. Im gesamten Gebäude waren unterhalb des Flachdachs bzw. der Erdgeschossdecke zum Zwecke des Sichtschutzes abgehängte Decken eingezogen. Darüber verliefen die Versorgungsleitungen.
Das Finanzamt stellte den Einheitswert auf Grundlage eines umbauten Raums von 6.547 m³ einschließlich des besagten Zwischenraums fest. Die Klägerin begehrte den Ansatz eines umbauten Raums von 6.107 m³. Sie war der Ansicht, dass der Zwischenraum zwischen der abgehängten Decke und dem Dach in dem Teil des Gebäudes, über den sich das Obergeschoss nicht erstreckt, nur mit einem Drittel des Rauminhalts in die Berechnung einbezogen werden dürfe.
Das Finanzgericht (FG Hamburg, Urt. v. 03.07.2018 - 3 K 236/17 - EFG 2018, 1613) bestätigte die Auffassung der Finanzverwaltung. Ein umbauter Raum zwischen einer abgehängten Decke und einem Flachdach ist kein (nicht ausgebautes) Dachgeschoss. Folglich sei der „Zwischenraum“ in die Berechnung des bebauten Raums voll einzubeziehen.
Der BFH sah das genauso. Der Raum oberhalb einer nicht begehbaren Decke ist kein Dachgeschoss, auch wenn er in den Dachraum hineinragt. Ein Flachdach verfüge praktisch nicht über einen Dachraum. Ein auf allen Seiten von den Außenflächen der Umfassungen des Gebäudes umschlossener Raum, der sich baulich nicht von den Außenwänden des Gebäudekörpers abhebt, sei kein „Dachraum“ und demnach auch kein der Drittelregelung unterliegender „nicht ausgebauter Dachraum“ i.S.d. Abschn. 37 Abs. 1 Satz 3 BewRGr i.V.m. Tz. 1.2 der Anlage 12 zu den BewRGr.


C.
Kontext der Entscheidung
Der BFH befasst sich grundlegend mit der Berechnung des umbauten Raums im Fall von nicht ausgebauten Zwischengeschossen. Im Streitfall ging es – anders als in der Entscheidung vom 14.10.2020 (II R 4/18 - BStBl II 2020, 665; Anm. Halaczynski, jurisPR-SteuerR 30/2021 Anm. 2, in dieser Ausgabe) um die Rechtslage zur Einheitsbewertung 1964 (in einem alten Bundesland).
I. Unstreitig war infolge der Entscheidungen das BVerfG vom 10.04.2018 (1 BvL 11/14 - BVerfGE 148, 147 = DStR 2018, 791; Anm. Halaczinsky, jurisPR-SteuerR 18/2018 Anm. 4), dass die Vorschriften der Einheitsbewertung 1964 zwar verfassungswidrig, aber bis einschließlich 2024 anwendbar sind.
II. Hierzu bestätigt der BFH seine Rechtsprechung, dass die BewRGr 1964 und die dadurch bewirkte Selbstbindung der Verwaltung auch durch die Gerichte zu beachten seien, soweit sie sich eine Bewertung in dem Bereich der der Verwaltung vom Gesetz eingeräumten Entscheidungsfreiheit, also im Bereich des Ermessens, der Billigkeit und der Typisierung oder der Pauschalierung bewege.
III. Ausgebaute Dachgeschosse sind u.a. nach Abschn. 37 Abs. 1 Satz 2 BewRGr 1964 mit dem vollen Rauminhalt und nicht ausgebaute Dachräume nach Abschn. 37 Abs. 1 Satz 3 BewRGr mit einem Drittel ihres Rauminhalts anzusetzen. Letzteres gelte nach Abschn. 37 Abs. 1 Satz 4 BewRGr zwar auch dann, wenn eine Decke über dem obersten Vollgeschoss nicht begehbar ist (z.B. eine unterhalb des Dachs aufgehängte Staubdecke). Aber auch die BewRGr gingen hierzu nicht davon aus, dass ein Dachraum bereits dadurch gebildet werde, dass unterhalb des Dachs an beliebiger Stelle eine (abgehängte) Decke eingezogen werde. Insbesondere ergebe sich dies nicht aus Abschn. 37 Abs. 1 Sätze 3 und 4 BewRGr. Satz 4 äußere sich lediglich explizit zu nicht begehbaren Decken. Die maßgebende Voraussetzung des Satzes 3, nämlich das Vorliegen eines nicht ausgebauten Dachraums, gelte aber auch für Satz 4. Satz 4 bringe nicht zum Ausdruck, dass eine nicht begehbare Decke ausreiche, einen Dachraum zu schaffen.
IV. Im Ergebnis festzuhalten ist, dass ein Raum oberhalb einer nicht begehbaren Decke nur dann ein selbstständiges Geschoss und damit auch ein Dachgeschoss sein kann (im Sinne der Einheitsbewertung 1964), wenn die untere Umschließung des Dachraums sich mindestens auf Höhe des tiefsten Schnittpunkts zwischen Gebäudewand und Dach, den tiefsten Traufpunkt, befindet. Rauminhalt, dessen seitliche Umschließung rundum durch Gebäudeaußenwände gebildet wird, ist kein Dachraum i.S.d. Abschn. 37 Abs. 1 Satz 3 BewRGr und wird damit auch nicht von Abschn. 37 Abs. 1 Satz 4 BewRGr erfasst.


D.
Auswirkungen für die Praxis
Die (Einheits-)Bewertung dient letztendlich der Berechnung der Grundsteuer und damit der Grundsteuerbelastung über mehrere Jahre. In vergleichbaren Fällen dürfte es aussichtlos sein, durch eine beliebige Verlagerung der entsprechenden Decke nach unten einen der Drittelregelung zu unterwerfenden Dachraum beliebig zu schaffen bzw. zu vergrößern. Rechtsbehelfe gegen die volle Einbeziehung derartiger Zwischenräume bei Flachdachbauten in die Berechnung des umbauten Raumes gemäß § 85 BewG und R 37 BewRGr im Rahmen der (noch geltenden) Einheitsbewertung dürften erfolglos sein. Eine andere Sache ist die Richtigkeit der eigentlichen (technischen) Ermittlung der Maße, diese ist durchaus überprüfbar. Allgemein ist grundsätzlich zu empfehlen, alle Einheitswerte wegen ihrer grundsteuerlichen Dauerwirkung sorgfältig zu überprüfen.
Anzumerken ist, dass auf den 01.01.2022 jetzt und in den nächsten Jahren neue Grundbesitzwerte mit Wirkung für die Grundsteuer ab 2025 festgestellt werden (infolge der Grundsteuerreform). Nach der bundesgesetzlichen Neuregelung bezieht sich der Gebäudesachwert auf die Brutto-Grundfläche (§ 259 BewG), ähnlich wie derzeit bei dem erbschaftsteuerlichen Sachwertverfahren in § 190 BewG. Insoweit ist davon auszugehen, dass die Entscheidung auch für die neue grundsteuerliche Bewertung Bedeutung haben wird (soweit die Länder nicht davon abweichende Grundbesitzbewertungen vorschreiben (so z.B. Baden-Württemberg in § 38 LGrStG v. 04.11.2020)).




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